汇业海关律师指出，税收本质上是国家与企业或个人之间的利益分配，涉及征纳双方的根本利益。 欧美各国和我国的税制均把如何体现对纳税主权益的保护、平衡征纳双方地位和关系作为税收制度的一部分加以规制。从程序立法上看，包括我国在内的各国税法制度通常为纳税人提供了两种权利救济手段和程序：行政复议救济和司法诉讼救济。除此以外，在组织架构上，个别发达国家的税务机关如美国国税局（Internal Revenue Service–IRS），还在其内部单独设立了协助纳税人维权的职能部门（the Taxpayer Advocate Service），保护纳税人权利并帮助解决其自身能力无法解决的题。

汇业海关律师提示，在上述权利救济程序的运用上，美、德、法等国普遍实行复议前置制度 (Reconsiders Prestage System), 即纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关发生纳税争议寻求法律救济时，应先申请行政复议。这种做法以行政救济优先于司法救济，体现了税收行政活动在政府职能中的特殊地位。我国税法采用相仿制度与做法，对征税行为实行复议前置。纳税人只有在不服行政复议决定的情况下，才能依法向人民法院提起行政诉讼。行政复议作为纳税人法定优先的权利救济手段。

汇业海关律师归纳，根据我国的税收程序法规，纳税人、扣缴义务人或者其他当事人认为税务机关具体行政行为侵犯其合法权益的，可向税务机关提出行政复议申请，税务机关受理行政复议申请，并做出行政复议决定。税务机关的法务部门为复议机构，负责受理和审查行政复议事项。而且，申请行政复议，必须依照税务机关的征税决定先行缴纳税款及滞纳金，或者提供相应的纳税担保。

一、对那些税务行政行为可以申请行政复议？

纳税人、扣缴义务人或者其他当事人与税务机关发生税收争议，可对税务机关做出的具体行政行为申请行政复议。这些行为主要指：

1.征税行为 （如确认课税要素、征收税款与滞纳金）

2.行政许可或审批的行为

3.发票管理行为

4.税收保全与强制执行措施

5.行政处罚行为（包括罚款、没收财产和非法所得、终止出口退税资格）

6.不履行特定职责的行为（如不予办理税务登记、不予开具或出具完税凭证）

7.资格认定或纳税信用等级评定的行政行为（如认定增值税一般纳税人资格、核定税收居民身份）

8.不依法确认纳税担保行为

9.通知出入境管理机关阻止欠税纳税人出境的行为

10.与公开政府信息相关的具体行政行为

11.其他具体行政行为

税务行政复议法规没有将抽象税收行政行为纳入税务行政复议范围。所谓的抽象税务行政行为，即指税收机关针对不特定管理对象制定法规、规章和有普遍约束力的决定、命令等行政规则的行为。不过，行政复议法规设立了规范性文件审查制度。若纳税人及其他当事人认为税务机关的具体行政行为所依据的规范性文件不合法，可以在行政复议时一并提出对规范性文件的审查申请。当事人可提请审查的规范性文件，只限于国家税务总局和国务院其他部门的规章、国家税务总局以下各级税务机关的规范性文件、地方政府规章及以下的规范性文件。当事人不能单独对文件规定提出审查申请，只能在申请对具体行政行为进行行政复议时一并提出。

上述可诉请复议的税务行政行为中，最易引发征纳双方争议、最富专业性和技术性的行政行为，是厘定和确认一系列课税要素，包括应税客体、纳税主体、课税标的及范围、计税基数、适用税率、减免退税、税收抵免与饶让等。

二、应向那一级税务机关提请税务行政复议？

中央财政和地方财政各自拥有税收行政系统，前者为国家税务局，后者即为地方税务局。对各级国税机关做出的具体行政行为不服的，向其上一级国税机关申请行政复议。对各级地税机关做出的具体行政行为不服的，申请人可以选择向该地方税务局的本级人民政府或者上一级地税机关申请行政复议；但省、自治区、直辖市另有规定的，依照省、自治区和直辖市的规定办理。

国税机关和地税机关统一隶属于国家税务总局。对国家税务总局做出的具体行政行为不服的，须向国家税务总局申请行政复议。对国家税务总局所做复议决定不服的，申请人可向人民法院提起行政诉讼，也可向国务院申请裁决，国务院的裁决为终局裁决。

各级国税局和地税局均设有各自的稽查局，专职税务稽查和处罚涉税违法行为。当事人对稽查局做出的具体行政行为（包括行政处罚决定及其强制执行、税收保全措施等）不服的，向其主管税务局申请行政复议。

三、税务行政复议的程序和步骤如何？

1.申请与受理

纳税人、扣缴义务人或者其他当事人应在知道税务机关做出具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请。因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。 申请人申请行政复议，可以书面申请，也可以口头申请。申请人可委托律师作为代理人代为参加行政复议。

税务行政复议机关收到复议申请后，应当在五日内进行审查。经审查，对不符合规定的复议申请不予受理，并书面告知申请人。不符合规定的情形是指：不属于行政复议范围；超过法定申请期限；没有明确的被申请人和行政复议对象；申请人主体不适格（如申请人与具体行政行为无利害关系）；已向其他法定复议机关申请复议且被受理；申请人就纳税事项发生争议未按规定缴清税款、滞纳金，或者未按规定提供担保或担保无效；对符合规定，但不属于本机关受理的复议申请，应当告知申请人向有关行政复议机关提出申请。

2.审理与决定

复议机关应当自受理之日起七日内将复议申请书副本或者行政复议申请笔录复印件发送被申请人。被申请人对其做出的具体行政行为举证责任。

对复议案件可以采取书面审理的方式，但申请人提出要求或者复议机构认为有必要时，应当面听取申请人、被申请人和第三人的意见，并可向有关组织和人员调查相关事实。

复议机关对复议进行审理，应当自受理复议申请之日起六十日内做出行政复议决定。情况复杂，不能再规定期限内做出行政复议决定的，经复议机关负责人批准，可以适当延长，但延长期限最长不得超过三十日。

在复议决定做出前，对特定行政复议事项，申请人和被申请人可以按照自愿、合法的原则，达成和解，行政复议机关也可通过调解促成双方达成和解。这些事项主要包括：行使自由裁量权做出的具体行政行为（例如确定应税所得率、核定税额、行政处罚、行政赔偿、行政奖励等），以及涉及合理性判断的其他具体行政行为。

复议机关认为具体行政行为认定事实清楚、证据确凿、适用法规依据正确、程序合法、替换适当，可以决定维持该具体行政行为；认定被申请人不履行法定职责的，可以决定其在一定期限内履行。反之，认为具体行政行为主要事实不清、证据不足、适用法规依据错误、违反法定程序、超越或者滥用职权、或者明显不当的，可以裁定撤销、变更或者确认该具体行政行为违法。对于裁定撤销或者确认该具体行政行为违法的，复议机关可责令被申请人在一定期限内重新做出具体行政行为。

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